夫妻贈與土地選擇不課徵土增稅：原地價保留機制與未來稅負分擔實務

「不課徵」跟「免徵」到底差在哪

一個字之差,結果差很多。免徵是這一筆稅永久不收;不課徵只是這次不收,把稅基往後遞延。土地稅法第 28-2 條寫的是後者——夫妻贈與這次省下來的土增稅,其實是暫存在受贈方名下。原地價鎖在贈與方最初取得日的公告現值,將來受贈配偶再賣,漲價數額要從原始那天一路算到出售日,一次結清。

我不是這行的,第一次讀第 28-2 條時也以為就是免稅,讀了兩三遍才發現條文小心翼翼用了「得申請不課徵」六個字。「得申請」跟「不課徵」都是關鍵字,少看一個就會誤解整條。

舉個算式對照就清楚。假設太太民國 80 年買地公告現值 100 萬,109 年贈與先生時公告現值 500 萬,先生 113 年賣出時公告現值 700 萬。

• 沒選不課徵:太太 109 年贈與按(500－100)＝ 400 萬課一次,先生 113 年再按(700－500)＝ 200 萬課一次。
• 選了不課徵:太太 109 年那次不收,原地價維持 100 萬給先生;先生 113 年賣出按(700－100)＝ 600 萬一次課完。

總漲價金額 600 萬沒變,但時點跟稅率級距會差很多。土增稅是累進的,一次算完可能整筆落到較高級距,反而比分兩段算貴。我第一次算這個題目的時候,直覺以為「反正都是收 600 萬的稅基」,把兩張表擺在一起才發現同樣金額按累進表跑出來的結果差一截。

選了不課徵,未來的稅實際上怎麼收

受贈方將來賣出時,原地價鎖在贈與方最初取得那一筆,不是贈與當時的公告現值。上面例子裡先生 113 年賣掉的計算基礎是太太民國 80 年那個 100 萬,不是 109 年贈與時的 500 萬。這一段是第 28-2 條的核心,也是最容易被搞錯的地方。這個原則從民國 89 年修法起就這樣寫,一路沒動過,中間函令持續在補細節。

還有一個常被忽略的角度:這 600 萬的稅是先生繳的,不是太太。

也就是說,當初夫妻協議贈與時,如果沒把「未來賣出時誰負擔土增稅」講清楚,受贈那方到時候會覺得莫名其妙背了一大筆稅——要不要在贈與契約裡加補償條款,是條文本身沒有規定、要在私法契約補起來的空白。這部分我只能點出爭點,個案的協議設計還是要看律師。

我建索引時翻到財政部 107/12/19 台財稅字第 10700678270 號令,補充了另一種情況:原地主是透過都市更新權利變換取得的土地,經夫妻贈與後再移轉時,仍可比照原地主身分適用土地稅法第 39-1 條減徵優惠。也就是說「不課徵」把身分屬性也一併遞延過去,不只是原地價這一項。這條函令把「原地主身分」這件事拉開來另外處理,對照第 28-2 條原本只講原地價,可以看出遞延範圍其實比條文字面來得寬。

兩個常被踩到的雷:離婚訂約 + 農地拍賣

翻 corpus 的時候,我看到兩類函令反覆出現:一個是夫妻訂了贈與契約還沒登記就離婚,還算不算「配偶相互贈與」;另一個是選了不課徵的農地後來被法院拍賣,原地價從哪一天算。兩題財政部都有函令,答案都比字面看起來寬鬆。兩筆一個是 93 年、一個是 92 年的,年代不算新,但一直是主要引用來源。

先講離婚的部分。財政部 93/11/17 台財稅字第 09304558850 號函 講得很白:夫妻在婚姻關係存續中訂了贈與契約,就算之後離婚、而且從契約日起超過 30 天才去申報移轉現值,只要不是倒填契約日期,還是可以適用第 28-2 條不課徵。

這個很反直覺。

我讀第一遍以為離婚 = 失去配偶身分 = 直接掉出適用範圍,但函令保留的是「訂約當下的身分」,不是「申報當下的身分」。時間點的錨定跟我原本想的不一樣。

再來是農地拍賣。土地稅法第 39-2 條規定作農業使用的農地移轉不課徵土增稅,但如果配偶贈與後又被法院拍賣,就要補課。財政部 92/08/22 台財稅字第 0920477206 號函 說明:這種情況可以用民國 89 年 1 月 28 日修法生效當期的公告現值當原地價,前提是該日仍作農業使用。用意是不要把 89 年前累積的漲價數額全部算到受拍賣人頭上。這個處理其實是把兩次「不課徵」的接續問題,用一個折衷的原地價認定基準補起來。

什麼情況適合選、什麼情況不建議

選不課徵不是所有夫妻贈與都划算。

從條文結構去推,適用比較有意義的情況,大致是這幾類:贈與後短期內不打算再賣、想把原地主的長期持有年資保留下來、或是後續要接第 39-1 條之類的減徵優惠(前一節那條 107 年令就是這個場景)。反過來,如果受贈方短期就會賣、當前累積漲價數額已經很高,加總後可能落到更高的累進稅率級距,反而不划算。這不是我個人建議,是把第 28-2 條、第 33 條、第 39-1 條的適用條件擺在一起讀出來的結果——個案還是要試算。

老實講這種判斷沒有標準答案,得把兩種情境的稅額都試算一遍才知道。土增稅級距是 20% / 30% / 40%,中間差 10 個百分點,累積漲價數額如果剛好卡在級距分界點,選擇會差很多。

一個容易被忽略的角度:不課徵的稅是遞延,但持有時間也一起累積過去。土地稅法第 33 條有長期持有減徵(超過 20 年減 20%、30 年減 30%、40 年減 40%),持有起算日從贈與方最初取得日開始,受贈方接手後繼續累積。所以如果原地主已經持有很久,選不課徵在長期減徵上是有紅利的。

這個細節我第一次讀條文完全沒注意到,是後來把第 33 條跟第 28-2 條放在一起讀才看出來。條文分散在不同章節,單看一條真的看不出來。

本文內容僅供一般稅務知識參考,不構成稅務意見。實際申報以財政部最新公告為準,個案請洽會計師或稅務代理人確認。