生前二年贈與遺產稅新制：受贈人各自負擔取代繼承人連帶清償

新制到底改了什麼:併入遺產不變,負擔者換人

這次修法的重點只有一句話:遺贈稅法第 15 條「死亡前 2 年內贈與應併入遺產」的規則沒動,動的是這部分稅款到底誰要繳。舊制下,全體繼承人就整筆遺產稅(含這 2 年內贈與部分)負連帶清償責任;2026 年 9 月新制上路後,這 2 年內贈與所產生的遺產稅,改由受贈人就其受贈財產部分各自負擔。

舉個常見情境。爸爸生前先把 3,000 萬元贈與哥哥,兩年內過世。舊制下,弟弟即使一毛沒拿到這 3,000 萬,還是要跟哥哥一起對這筆錢併入遺產所產生的稅款負連帶清償責任——稽徵機關可以直接對弟弟開徵。新制之後,這部分稅是哥哥的事,弟弟不用再幫墊。

把這件事和「計入遺產」拆開看很重要。受贈人負擔的只有稅款,不是把財產退還進遺產分割。哥哥手上那 3,000 萬還是哥哥的,只是這 3,000 萬產生的遺產稅由哥哥自己出。

這也是我在整理這批函令時最容易看到被誤讀的地方。

為什麼要有第 15 條:防止臨終前搬錢

第 15 條的立法邏輯很單純:如果沒有這條,任何人只要在死亡前把財產「贈與」出去,就能把 10%–20% 累進稅率的遺產稅,換成單一級距的贈與稅,甚至用免稅額切割掉。所以立法者劃了一條 2 年線——死亡前 2 年內對配偶、直系血親卑親屬、父母、兄弟姊妹及其配偶、祖父母的贈與,視同遺產。

把 corpus 攤開來看,遺贈稅法跟「生前二年贈與」高度相關的函令累積到 27 筆,分佈跨了三十年以上。第 15 條的解釋密度在遺贈稅裡不算最高,但爭議一直沒斷過。

爭點集中在兩件事。一是贈與時點怎麼認定(交付日?契約日?移轉登記日?),二是受贈人是否在條列的親屬範圍內。這兩件事新制沒動,舊函令的參考價值繼續有效。

順帶一提,同樣是「贈與時點」議題,信託架構下的處理走的是遺產及贈與稅法第 24-1 條,以訂定、變更信託契約日為贈與行為發生日——這條的判準跟一般贈與不完全一樣,遇到信託贈與併入遺產的案子要另外拉出來看。

計稅基礎:用「贈與時」的價值,不是死亡時重估

這是實務上另一個常被問錯的點。第 15 條併入遺產的財產,價值認定用的是贈與行為發生時的價值:不動產按當時的公告現值/公告地價,上市櫃股票按當時收盤價,未上市股票按當時的資產淨值。不是拉到死亡日重估。

意思是,如果爸爸兩年前贈與哥哥的房子當時公告現值 2,000 萬,現在市價漲到 3,500 萬,併入遺產的數字還是 2,000 萬。跌了也一樣,不能重估往下。

這個「時點凍結」對受贈人有利也有不利。資產若升值,計稅基礎相對低;若跌價,則要按當年較高的價值課稅。

新制之後,這件事對「誰付稅」的影響更直接。哥哥要負擔的稅額,是以當年 2,000 萬計入遺產、按整體遺產稅率算出來、再按比例拆給哥哥。所以受贈人這邊要保留的資料變成兩份:一是受贈當時的財產鑑價/評定紀錄,二是贈與稅申報紀錄(如果當時有申報並繳稅,繳過的贈與稅可以扣抵)。

老實講,這一段的資料保存責任在舊制下比較模糊,反正是全體繼承人共同的事;新制之後責任明確落到受贈人身上,能不能拿得出當年的單據,就決定了會不會多繳。

受贈人和其他繼承人的法律關係:三個容易搞混的點

新制拆解了「連帶清償」,但沒有拆解「併入遺產」。這個區分不搞清楚,後續糾紛會很多。三件事要分開講。

受贈人不一定是繼承人。 如果爸爸生前 2 年內贈與的對象是兄弟姊妹(不是子女),這個兄弟不是遺產的繼承人,但依第 15 條仍要就受贈部分負擔遺產稅。舊制下這件事會產生法律關係上的怪異——非繼承人卻要承擔連帶責任;新制改成「各自負擔」後怪異緩解了,但該繳的稅還是要繳,只是繳的邏輯從連帶變成個別。

配偶剩餘財產差額分配請求權要另外處理。 配偶就遺產及贈與稅法第 17-1 條可主張剩餘財產差額分配請求權,自遺產總額中扣除。生前 2 年內贈與配偶的財產雖然併入遺產,但配偶行使 17-1 條請求權時計算基礎怎麼處理,實務上需要單獨拉出來對照,不能囫圇混算。

故意逃漏稅的強制處分不會因為新制而寬鬆。 遺產及贈與稅法第 39 條關於故意逃漏稅捐的規定,新制之後對受贈人這個負擔主體同樣適用。

臨終前刻意分批贈與規避的操作,新制不會給你新的漏洞——反過來,把責任明確化到受贈人頭上後,追起來更容易。