遺產稅生前贈與三年內視為遺產：第15條認定要件與繼承人補申報義務實務

第 15 條到底在規範什麼?哪些贈與會被抓回來

先講結論。遺產及贈與稅法第 15 條規定,被繼承人死亡前 2 年內,贈與給「配偶、依民法第 1138 條及第 1140 條規定之各順序繼承人、各順序繼承人之配偶」的財產,要視為遺產併入遺產總額課稅。

「2 年內」加「特定身分」,兩個條件同時成立,缺一不可。

新聞那個案子,哥哥收媽媽 544 萬,如果落在死亡前 2 年內,他又是兒子(第一順序繼承人),兩個條件都中,補申報沒有懸念。這條立法目的滿直白的,就是怕老人家臨終前把財產通通先送出去規避遺產稅,所以財政部對「特定身分」抓得很緊,身分範圍要對到民法第 1138 條的順序:直系血親卑親屬(兒女、孫子女)、父母、兄弟姊妹、祖父母,加上配偶,以及這些繼承人各自的配偶(媳婦女婿)。所以兒子是中、媳婦也中、孫子原則上也中(如果他是代位繼承人)。

那贈與給朋友、慈善團體、外甥(非繼承人)呢?不適用第 15 條。理由也很單純,這些人本來就不會繼承,不需要把贈與抓回來算。

這個區別實務上滿關鍵。我接過幾個客戶問:「爸爸 2 年前送 500 萬給看護要不要補報?」看護如果不是繼承人就不用。

至於 87 年以前的舊案件是「3 年內」,現行法是 2 年內 — 民國 87 年 6 月 24 日修法把 3 年改成 2 年。新聞標題寫「3 年」其實是舊版用語,目前生效的還是 2 年,這部分接案前要先看清楚死亡日。

已繳的贈與稅怎麼辦?會不會被課兩次

客戶最常問我這題:「贈與當下已經繳過贈與稅了,現在死掉又要併進遺產,是不是繳兩次?」

答案是不會。

第 15 條第 1 項但書明定,併入遺產總額時,「應將已納之贈與稅及土地增值稅連同按郵政儲金匯業局一年期定期存款利率計算之利息」自應納遺產稅內扣抵。所以實質負擔不會 double,這部分立法設計上有處理掉。

但要注意,扣抵的是「已納稅額」不是「贈與當時的稅基」。如果當時送的是低基期不動產,土增稅繳得少,這幾年資產又增值,遺產稅實際補的金額還是會比較高 — 老實講對節稅打算不周的家庭不太友善。

計算上有點繞。視為遺產的價值要用「贈與時的時價」,不是死亡時的時價,這跟一般遺產用「死亡日時價」評價不太一樣。財政部對贈與標的範圍也有歷年函令補充,例如現金、不動產、未上市股票、保險給付怎麼認定都不太相同。遺產及贈與稅法第二十條的不計入贈與總額項目也會連動,像婚嫁贈與每年 100 萬以內、扶養費等等,本身不課贈與稅,當然也不會被第 15 條抓回去。

免稅額方面,現行遺產稅基本免稅額依遺產及贈與稅法第十八條規定計算;贈與稅稅率則適用第十九條。

整套算下來,第 15 條其實不太算是「節稅工具」,比較像把時間軸拉平的設計。

繼承人補申報的義務:哥哥不報,妹妹照樣可以報

這題滿關鍵的,會計師接遺產申報案件常常要處理。

遺產稅是「全體繼承人連帶責任」,任一繼承人都可以、也都有義務申報全部遺產。新聞那個案子,妹妹發現媽媽生前 2 年內給哥哥 544 萬沒列在遺產清單,她去補申報就是合法的,不需要哥哥同意,也不需要哥哥簽名。

哥哥提訴願主張「那是贈與不是遺產」 — 從第 15 條的條文結構來看,實務勝訴空間幾乎是零。

除非哥哥能證明:(1) 收款日期超過死亡前 2 年;或 (2) 那 544 萬不是無償贈與,而是借貸、投資或報酬。但借貸要有借據、利息、還款紀錄;投資要有股權登記。臨時補的證據,國稅局都看過太多次了,說真的不太容易過關。

申報實務上有幾個眉角:

第一,補申報要在原申報期限內處理最乾淨。逾期會有滯納金加計,但只要在國稅局核定前自動補報,原則上免罰。

第二,妹妹補報時要提供贈與證明(銀行匯款紀錄、贈與稅申報書影本最直接)。如果當時哥哥根本沒申報贈與稅,那同時還會被補徵贈與稅加罰鍰,問題會更大。

第三,國稅局核定的遺產稅是「全體繼承人」連帶繳納。哥哥不繳,妹妹被迫先繳完,事後再依繼承權比例向哥哥求償 — 但這是民事問題,國稅局不會幫處理,要自己去走民事訴訟。