遺贈稅法修正草案解析：死亡前2年贈與與大老婆條款

現行第 15 條的運作邏輯是什麼

第 15 條的立法邏輯,是把被繼承人死亡前 2 年內對配偶、直系血親卑親屬、父母、兄弟姊妹、祖父母及以上親屬所為之贈與,於遺產稅核定時視同遺產併計申報;已繳贈與稅可依同法第 11 條扣抵應納遺產稅額。稽徵端執行時,透過贈與稅檔勾稽被繼承人生前 2 年的贈與紀錄,逐筆併回遺產總額。

目的很直接:防止臨終前把財產快速贈與親屬以規避累進稅率。

稽徵作業實務上,第 15 條的併計只動遺產「總額」的計算,扣除額、免稅額仍以遺產本體適用;贈與稅已繳部分以稅額扣抵處理。免稅額的法定依據見遺產及贈與稅法第 18 條(現行 1,333 萬元)。過去承辦這類案件,爭點多半不在法條本身,而在贈與時點認定與併計金額。

譬如死亡前 2 年零 3 天所為之贈與,是否可主張不併計?稽徵端多以贈與行為完成日為準——動產以交付日、不動產以完成移轉登記日認定,這部分函釋累積下來已經有一套內部判讀口徑。

修正後改按「財產總額」怎麼算

修正草案的核心變動,是把第 15 條「併入遺產總額課徵遺產稅」改為「按被繼承人死亡時之財產總額,計算應納遺產稅」。差別在稅基認定:現行是把生前贈與資產金額加回遺產總額後套稅率級距;修正後以死亡時實際存在的財產計算應納稅額,生前贈與不再進入遺產稅稅基,但贈與稅完稅款也不再享有第 11 條的抵扣待遇。

稅率級距依遺贈稅法第 19 條分為 10%、15%、20% 三級(5,000 萬、1 億元為分界)。

舉個試算。被繼承人死亡前 2 年贈與 3,000 萬給子女、死亡時遺產 8,000 萬。現行法下,遺產總額 1.1 億落入 20% 級距,扣抵已繳贈與稅約 250 萬;修正後以 8,000 萬計算,落 15% 級距,稅額反而較低,但贈與稅完稅款不再抵扣。

表面看修正後對高財富家戶較友善,實際差異因級距跳躍而異。稽徵端在草案初步試算階段,個案結果有增有減,沒有一致方向。這也是修法討論過程中,學界與實務界對「是否等同減稅」判讀分歧的原因。

「大老婆條款」到底改了什麼

修正草案第二個亮點是「大老婆條款」,處理拋棄繼承後的稅款繳納責任。現行實務上,若一名繼承人繼承後承擔遺產稅連帶責任,其他繼承人拋棄繼承後,稽徵端仍可就未繳稅款向該繼承人執行;修正後改為依應繼分分別計算稅負,拋棄繼承人依民法規定本就不承擔,未拋棄繼承者也不再承擔他人份額。堵的就是實務常見「其他繼承人拋棄、留下配偶或長子扛全部稅款」的規避操作。

這個修正處理的,是稅捐稽徵法第 12 條「共同租稅債務」在遺產稅場景的變形。

過去執行處要對已拋棄繼承的繼承人主張稅款,往往需另案發單、面臨行政訴訟挑戰;修正後採應繼分比例分擔,配合遺贈稅法第 20 條不計入贈與總額項目的相關扣抵設計,稽徵端出單邏輯較清楚。

這類爭議過去常見於再婚家庭、非婚生子女與正配偶共同繼承的案件。修法後至少稅務處理面向可以拉齊,民法上的繼承權爭議還是回歸家事程序處理。

稽徵端會怎麼調整選案基準

這次修正對稽徵作業影響最直接的兩件事:贈與稅檔與遺產稅檔的勾稽邏輯要改寫,且拋棄繼承的稅款分攤方式必須跟民法應繼分規定並行核算。過渡期案件(修正生效日前後死亡的被繼承人)如何適用新舊法,仍待財政部發布施行細則或函釋補充;草案通過至施行,慣例會有 6 個月至 1 年準備期,稽徵端內部資訊系統與申報書格式須配合修訂。

從快稅 corpus 統計看,遺產稅、死亡前 2 年贈與、拋棄繼承相關函令共 27 筆,全部落在遺產及贈與稅法主管範圍內。這是近年遺贈稅少見的核心結構性修正,過去多為稅率、免稅額調整。

內部承辦員面對修法期案件,選案查核的三個檢核點通常是:死亡前 2 年內大額贈與(追蹤贈與稅檔)、繼承人結構(有多人拋棄繼承的案件)、遺產淨值與已申報贈與稅完稅金額比例異常。修法後這三個因子仍然是選案基準,但併計邏輯改為只採死亡時財產總額後,稅基認定會更單純,承辦端反覆試算比對的工作量會下降。

真的會因此少查一批案件嗎?未必。稅基單純化不等於選案放鬆,只是選案因子權重會重排。